Zmiany w podatku CIT

Rok 2023 to rok, w którym podatników czeka wiele zmian w podatku CIT. Polski Ład 1.0 wprowadził sporo nowych obowiązków podatkowych, w tym podatek minimalny, ukrytą dywidendę czy podatek od przerzuconych dochodów. Niektóre ze zmian okazały się jednak niezbyt trafione. Inne mogą wywoływać szereg problemów interpretacyjnych.

Zakres planowanych zmian w podatku CIT

Chcąc skorygować „kłopotliwe” przepisy, Ministerstwo Finansów rozpoczęło prace nad zmianami w zakresie podatku CIT. Na jakie najważniejsze zmiany należy się zatem szykować?

• Zmiany w podatku minimalnym
• Zmiany w zakresie ukrytej dywidendy
• Zmiany w transakcjach rajowych i obowiązkach dokumentacyjnych
• Zmiany w podatku od przerzuconych dochodów
• Kolejne zmiany w rozliczaniu kosztów finansowania dłużnego

Podatek minimalny – obecny stan przepisów

Podatek minimalny to – obok ukrytej dywidendy – jeden z pomysłów Ministerstwa, który wywołał najwięcej zamieszania. Zamysł był taki, aby zagraniczne korporacje płaciły podatek w Polsce. Tymczasem, ostateczne przepisy objęły nim także polskie firmy i to niezależnie od ich sytuacji finansowej. Przedsiębiorstwa czasem jedynie okresowo mają trudności w sytuacji biznesowej. Mimo to, musiały liczyć z koniecznością zapłaty podatku, który można było nazwać podatkiem od przychodów, ale i kosztów; podatkiem od straty, ale także niskiej rentowności. Podatek minimalny regulowany jest po zakończeniu roku. Zatem wiele firm, które nie robią prognoz rentowności na bieżąco, po rozliczeniu podatkowym za miniony rok mogła czekać niemiła niespodzianka.

Co najważniejsze podatek minimalny obowiązywać miał od 1 stycznia 2022 roku, a zatem już za ten rok podatnicy powinni się szykować na jego kalkulację. W toku prac legislacyjnych zdecydowano się jednak na zawieszenie jego stosowania na dwa lata, a zatem za 2022 i 2023 rok podatnicy nie będą go stosować. Dodatkowo wprowadzono kilka istotnych modyfikacji w jego mechanizmie.

Ustawa wprowadzająca podatek minimalny w Polskim Ładzie 1.0 zakładała, że podatek dotyczyć będzie firm, które:

• poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych
• albo osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, w wysokości nie większej niż 1%

W takim przypadku podatek wyniesie 10% podstawy opodatkowania. Podstawą opodatkowania nie jest jednak strata czy dochód podatkowy. Stanowią ją:

• 4% przychodów operacyjnych,
• Koszty finansowania dłużnego poniesione na rzecz podmiotu powiązanego,
• Wartość odroczonego podatku dochodowego wynikająca z ujawnienia w rozliczeniach podatkowych niepodlegającej dotychczas amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej w zakresie, w jakim skutkuje ona zwiększeniem zysku brutto albo zmniejszeniem straty brutto,
• Koszty niektórych usług niematerialnych.

Przykład: Podatnik osiąga stratę podatkową w wysokości 1 500 000.00 PLN, a jednocześnie posiada przychody na poziomie 30 milionów. W takim przypadku zapłaciłby podatek tylko od samych przychodów, aż 120 000,00 PLN (wyliczenie: (30 000 000,00 PLN x 4%) x 10% = 120 000,00 PLN). Jeśli u takiej firmy pojawiłyby się również inne podstawy opodatkowania np. kosztami finansowania dłużnego, wysokość podatku zdecydowanie się zwiększy. Polski Ład 1.0 zakładał przy tym zwolnienie części podatników z tego obowiązku. W ramach tych – obowiązujących nadal przepisów (zgodnie z art. 24c ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) należą do nich:

1. podatnicy, którzy rozpoczęli działalność; wyłączenie z obowiązku dotyczy w ich w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność oraz w kolejno następujących po sobie dwóch latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym;
2. podatnicy będący przedsiębiorstwami finansowymi;
3. podatnicy, którzy w roku podatkowym uzyskali przychody niższe o co najmniej 30% w stosunku do przychodów uzyskanych w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym ten rok podatkowy;
4. podatnicy, których udziałowcami, akcjonariuszami albo wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne i jeżeli podatnik nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
5. jeżeli w roku podatkowym większość uzyskanych przez nich przychodów, innych niż z zysków kapitałowych, zostało osiągniętych w związku z:
   a) eksploatacją w transporcie międzynarodowym statków morskich lub statków powietrznych,
   b) wydobywaniem kopalin;
   6) wchodzących w skład grupy co najmniej dwóch spółek, w której jedna spółka posiada przez cały rok podatkowy bezpośrednio 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym pozostałych spółek wchodzących w skład tej grupy, jeżeli:
   a) rok podatkowy spółek obejmuje ten sam okres oraz
   b) obliczony za rok podatkowy udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%.

Zmiany dotyczące podatku minimalnego planowane w ramach Polskiego Ładu 3.0

Ustawodawca planuje poszerzyć grupę podatników wyłączonych z nowego obowiązku podatkowego. Co dokładnie ma zostać zmodyfikowane względem Polskiego Ładu 1.0?

• Próg rentowności będzie podniesiony z 1% do 2%
• Zmieniona zostanie metodologia wyliczania wskaźnika rentowności poprzez wyłączenie niektórych kosztów np. opłat z tytułu umowy leasingu, wartości podatku akcyzowego.
• Wprowadzenie alternatywnej podstawy opodatkowania tj.
  Opcja 1: Podstawą opodatkowania będzie 1,5% przychodów oraz koszty pasywne
  Opcja 2: 3 % przychodów
• W obu opcjach tj. 1 oraz 2 stawka podatku wynosić będzie 10% podstawy opodatkowania
• Z podatku minimalnego zwolnieni zostaną dodatkowo:

• • podatnicy CIT, których roczne przychody nie przekraczają 2.000.000 euro
  • spółki komunalne,
  • podatnicy, którzy większość swoich przychodów osiągają w związku ze świadczeniem usług ochrony zdrowia,
  • podatnicy, których rentowność w 1 z 3 ostatnich lat podatkowych była powyżej wskaźnika 2%,
  • podatnicy postawieni w stan upadłości, likwidacji lub objętych postępowaniem restrukturyzacyjnym.

Wycofanie przepisów o ukrytej dywidendzie

Kolejna nowa regulacja jaką wprowadził Polski Ład 1.0 to przepisy o ukrytej dywidendzie. Polegają one na wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów u podatnika CIT wydatków poniesionych w następujących sytuacjach:

1. gdy wysokość tych kosztów lub termin ich poniesienia w jakikolwiek sposób są uzależnione od osiągnięcia zysku przez podatnika lub wysokości tego zysku lub
2. gdy racjonalnie działający podatnik nie poniósłby takich kosztów lub mógłby ponieść niższe koszty w przypadku wykonania porównywalnego świadczenia przez podmiot niepowiązany (…), lub
3. gdy koszty te obejmują wynagrodzenie za prawo do korzystania z aktywów, które stanowiły własność lub współwłasność wspólnika lub podmiotu powiązanego ze wspólnikiem przed utworzeniem podatnika.

Już na etapie prac legislacyjnych okazało się jednak, iż przepisy te wymagają jeszcze dopracowania i wyjaśnienia, a samo ich wprowadzenie może spowodować wiele wątpliwości i trudności u podatników. Zdecydowano się zatem na odroczenie wejścia w życie nowych przepisów do 1 stycznia 2023 roku.

Obecnie uznano jednak po raz kolejny, iż „regulacje w zakresie ukrytej dywidendy mogłyby znacznie utrudnić działanie grup kapitałowych świadczących na rzecz spółek zależnych usługi wsparcia, uzależnione od rentowności tych spółek, jak również wpłynąć negatywnie na świadczenie usług licencyjnych”, a także „nie można byłoby zupełnie wykluczyć sytuacji, w których zakresem przepisu objęte byłyby również inne określone transakcje uzasadnione gospodarczo, których głównym celem nie jest de facto transfer nadwyżek finansowych do podmiotów powiązanych”.

Tym samym w projekcie ustawy zaproponowano całkowite usunięcie przepisów o ukrytej dywidendzie. Wygląda na to, że przepis zniknie zanim zaczął obowiązywać.

Transakcje rajowe 

Od 1 stycznia 2021 roku nałożono na podatników dodatkowe obowiązki dokumentacyjne w zakresie cen transferowych. Odnoszą się one do transakcji z podatnikami dokonującymi rozliczeń z kontrahentami z rajów podatkowych. Jak wskazuje bowiem art. 11o ust. 1a ustawy CIT „do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych są obowiązani podatnicy i spółki niebędące osobami prawnymi dokonujący transakcji kontrolowanej lub transakcji innej niż transakcja kontrolowana, jeżeli rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową oraz wartość tej transakcji za rok podatkowy, a w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi – za rok obrotowy, przekracza 500 000 zł”.

Problemem dla firm było zatem, jak ustalić czy kontrahent z którym współpracujemy i dokonujemy z nim transakcji powyżej 500 000 PLN rocznie dokonuje jakichś rozliczeń z podmiotami z krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową. Jak się okazało w późniejszych wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów najlepiej byłoby pozyskiwać oświadczenia od kontrahentów po zakończonym roku podatkowym. Sprawa jednak nadal była zbyt skomplikowana i nastręczała przedsiębiorcom zbyt dużo obowiązków dokumentacyjnych.

Zdecydowano się zatem w projekcie ustawy na uchylenie obowiązku stosowania zasady ceny rynkowej oraz obowiązku dokumentacyjnego do pośrednich transakcji rajowych. Propozycję tę należy ocenić jako pozytywną.

Podatek od przerzuconych dochodów

Nowy obowiązek podatkowy w zakresie podatku od przerzuconych dochodów od 1 stycznia 2022 roku to ciekawe rozwiązanie, które nie da się ocenić inaczej jak przerzucanie czynności kontrolnych organów podatkowych na podatników. Ma on na celu wyeliminowanie transakcji, w których żadna ze stron nie płaci podatku dochodowego.

Wyobrazić sobie można bowiem sytuację, kiedy jedna strona transakcji rozlicza ją jako koszt uzyskania przychodu, obniżając tym dochód do opodatkowania, a tym samym obniżając wysokość podatku do zapłaty, a druga strona transakcji nie rozpoznaje przychodu do opodatkowania. Aby takie sytuacje utrudnić został wprowadzony podatek od przerzuconych dochodów, który rozliczać ma nabywca danej usługi. W praktyce okazuje się to jednak trudne.

Zdecydowano się zatem na zmiany, które polegają na usystematyzowaniu i doprecyzowaniu zakresu kosztów objętych podatkiem od przerzuconych dochodów. W projektowanym przepisie za przerzucone dochody uznaje się zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym koszty poniesione przez podatnika na rzecz niemającego siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podmiotu powiązanego z tym podatnikiem.

Do katalogu tych kosztów należą:

1. usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz usług o podobnym charakterze,
2. wszelkiego rodzaju opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości,
   3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze,
   4) koszty finansowania dłużnego związane z uzyskaniem środków finansowych i korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych,
   5) opłaty i wynagrodzenia za przeniesienie funkcji, aktywów lub ryzyk.

Z opodatkowaniem podatkiem od przerzuconych dochodów po stronie nabywającego te usługi będziemy mieć jednak do czynienia tylko wtedy, gdy:

1. według przepisów prawa podatkowego obowiązujących w państwie siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia tego podmiotu powiązanego, dochód (przychód) tego podmiotu uzyskany z jednego z tytułów wymienionych w powyższych punktach 1–5, podlega opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego niższej niż 14.25% lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania tym podatkiem, oraz
2. ten podmiot powiązany uzyskuje od podatnika lub innych spółek powiązanych z powyższego katalogu świadczeń ( pkt. 1-5) co najmniej 50% ogółu przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz
3. ten podmiot powiązany przekazuje, w jakiejkolwiek formie, co najmniej 10% przychodów na rzecz innego podmiotu:
   a) zaliczając w związku z tym wydatki do kosztów rozliczanych dla celów podatku dochodowego lub wydatki te lub przychody odlicza od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku w jakiejkolwiek formie, lub
   b) jeżeli przychody te składają się na zysk przeznaczony do wypłaty, bez względu na termin, w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych.
   Istnieje dodatkowy warunek, który należy spełniać łącznie z pozostałymi. W przypadku podatnika nabywającego te usługi suma określonych w punktach 1-5 kosztów na rzecz podmiotu powiązanego zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów tego podatnika stanowi co najmniej 3% sumy kosztów uzyskania przychodów podatnika tego roku. Tym samym zgodnie z nowym brzmieniem w liczniku proporcji uwzględniać się będzie jedynie wskazane koszty pasywne poniesione na rzecz podmiotów powiązanych, a nie koszty pasywne poniesione na rzecz wszystkich podmiotów. Zgodnie z projektowanymi przepisami intertemporalnymi przepisy dotyczące podatku od przerzuconych dochodów stosuje się dopiero od 1 stycznia 2023 roku, a tym samym za rok 2022 podatnicy nie będą zobowiązani do jego rozliczania.

Koszty finansowana dłużnego 

Koszty finansowana dłużnego w ramach Polskiego Ładu 1.0 miały naprawić istniejące wątpliwości interpretacyjne. Nie była to próba do końca udana. Podatnicy podatku CIT dokonują bowiem wyłączenia kosztów finansowania dłużnego ( np. odsetki od kredytu, pożyczek, część odsetkowa rat leasingowych) jeśli wysokość tych kosztów uzyskania przychodu przekracza:

1) kwotę 3 000 000 PLN albo
2) kwotę odpowiadającą 30% uzyskanego przez podatnika EBITDA.

Co budzi zastrzeżenia? Jak czytamy w uzasadnieniu do projektu: „Nowe brzmienie tych przepisów, choć wykluczyło wcześniej wskazane wątpliwości, spotkało się jednak z zastrzeżeniami, iż przy niekorzystnym dla podatników interpretowaniu aktualnego brzmienia tych przepisów organy podatkowe mogłyby oczekiwać wyłączenia przez podatnika z kosztów uzyskania przychodów mniejszej z powyższych wartości”. Przykład: podatnik, który posiada koszty na poziomie np. 6 mln PLN, a 30% EBIDTA wynosi 1.5 mln PLN, mógłby spotkać się z negatywną interpretacją organów, ponieważ jego limit wynosi 1.5 mln PLN i wszystko ponad to winno być wyłączone z kosztów uzyskania przychodu.

Obecnie proponowana zmiana ma pozwolić podatnikom wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wyższą ze wskazanych kwot.

Dla podatnika opisanego w naszym przykładzie będzie to kwota – zależnie od tego która jest wyższa – albo 3 mln PLN albo 30% EBIDTA. Wprowadzana zmiana będzie miała zastosowanie już od kosztów finansowania dłużnego poniesionych od 1 stycznia 2022 roku zgodnie z przepisami przejściowymi ustawy zmieniającej.

CHCESZ UZYSKAĆ DOSTĘP DO PEŁNEGO NAGRANIA?

Pozostałe zmiany ustawy o CIT

Przypomnijmy inne propozycje zawarte w Rządowym projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw.
Są to m.in.:

• zmiana terminu aktualizacji indywidualnych danych podatnika;
• zmiana przepisów o zagranicznych jednostkach kontrolowanych (CFC);
• zmiana przepisów dotyczących podatku u źródła (WHT);
• zmiana przepisów dotyczących polskiej spółki holdingowej (PSH) (złagodzenie warunków skorzystania ze zwolnienia);
• zmiana przepisów dotyczących opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek;
• zmiana przepisu dotyczącego terminu opłacenia składek z tytułu przychodów ze stosunku pracy i zrównanych, w części finansowanej przez płatnika, składek na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych;
• uproszczenie procedury zwrotu podatku od przychodów z budynków;
• zmiana przepisów w zakresie obowiązku udostępniania przez Ministra Finansów wzorów deklaracji.

Źródło: https://www.gov.pl/web/premier/projekt-ustawy-o-zmianie-ustawy-o-podatku-dochodowym-od-osob-prawnych-oraz-niektorych-innych-ustaw5

Planowane zmiany mają wejść w życie od 1 stycznia 2023 r.

Zobacz zmiany w podatku VAT.